ביום 3 בפברואר 2022 קיבל ביהמ"ש המחוזי את ערעור איחוד עוסקים תנובה בע"מ (להלן: "המערערת") ואח' (ע"מ 39314-06-19) וקבע כי תגמולי ביטוח שקבלה המערערת מחברת ביטוח  – עקב ביטוח אשראי שעשתה בעבר, למצבים של חובות אבודים של לקוחות ככל שיווצרו – אינם שוללים תביעתה להשבת מס עסקאות בגין החובות האבודים, על פי הלכת אלקה.

עיקרי העובדות

המערערת מבוטחת בפוליסה ביטוח אשראי. על פי הפוליסה, בקרות אירוע ביטוחי של הפסד בגין סחורות ו/או שירותים שנמכרו לקונה שתמורתן לא התקבלה אצל המערערת, תשלם חברת הביטוח 85% מסכום החובות שלא נפרעו .

המערערת שיווקה מוצרים לחברת מגה קמעונאות בע"מ (להלן: "מגה"), בחוב. בתחילת שנת 2016 מגה נכנסה להליך חדלות פירעון ולא פרעה את חובה למערערת, בסכום של כ- 100 מיליוני ₪.

המערערת הפעילה את פוליסת הביטוח, ואכן חברת הביטוח שילמה לה סכום של כ- 85 מיליוני ₪.

על פי הפוליסה, ועקב קרות האירוע הביטוחי, המחתה המערערת לחברת הביטוח את כל הזכויות והכספים ככל שיגיעו לה בהמשך ממגה ו/או מכל צד אחר מטעם מגה. כמו כן היא הייתה מחויבת לפעול להשבת מס עסקאות על החוב האבוד מרשות המיסים, והעברתו לידי חברת הביטוח.

באוגוסט 2016, אושר בביהמ"ש הסדר פשרה בין מנהלים המיוחדים של מגה לבין הנושים הבלתי מובטחים, לפיו יהיו האחרונים זכאים לדיבידנד מקופת הנושים, בשיעור 55% מסכום החובות שמגה חייבת להם.

בעקבות הסדר פשרה זה, הוציאה המערערת הודעות זיכוי למגה בסכומים כוללים של 45% מסכומי החוב המקורי – כגובה הסכום שהפך סופית לחוב אבוד, זאת על מנת להשיב לעצמה מרשויות מע"מ את מס העסקאות ששילמה בגין חוב אבוד זה.

לטענת המערערת ההליכים בוצעו בהתאם להוראות חוק מע"מ ותקנה 24א' לו.

מנהל מע"מ הוציא לה שומת עסקאות לשנת 2017, בה שלל את זכותה לדרישת מס עסקאות על מלוא החוב האבוד בשל העובדה שבגין 85% ממנו קבלה כשיפוי מחברת הביטוח (המנהל התיר השבה יחסית).

במילים פשוטות, הוויכוח המקצועי / משפטי בין הצדדים היה האם "חוב אבוד" שבגינו נתקבל שיפוי מחברת ביטוח, הוא עדיין חוב אבוד לצורך הוראות חוק מע"מ ותקנותיו, או שמא מכיוון קיבל הנושה כספים מחברת הביטוח בגינו, הוא כלל לא "חוב אבוד".

נקודות חשובות מניתוח ביהמ"ש ותמצית פסק הדין

מהלכת קלאב מרקט נקבע כי נדרשת סימטריה, כך ככל שהעסקה אינה מושלמת, בדרך של אי פירעון חוב כולל מע"מ, מצד הקונה/מקבל השרות – יידרש החייב להשיב למדינה את מס התשומות שקיזז אך לא שילם בפועל, ומנגד יהא הנושה זכאי להשבת מס העסקאות ששילם לרשויות מע"מ, אך לא קיבלו מהחייב.

בהלכת אלקה נקבע כי במצב של חוב אבוד יהא הנושה זכאי להשבת מס העסקאות, בעוד שרשויות מע"מ אמורות לנסות ולדרוש מהחייב את מס התשומות שנוכה על ידו "שלא כדין".

גם אם הללו יתקשו לגבות מהחייב את החזר מס התשומות, אין הדבר פוגע בזכותו של הנושה להשבת מס העסקאות.

"איני סבור כי תשלום תגמולי הביטוח ראוי להיחשב כתשלום התמורה החסרה בעבור ההתקשרות עם הקונה בנסיבות בהן התגבש חוב מחמת חדלות פירעון. אם לא כן, התוצאה תהא שדווקא החייב, חדל הפירעון, יפיק ריווח כפועל יוצא מפוליסת הביטוח שנרכשה על ידי העוסק מרצונו ועל פי שיקול דעתו, והוא (הקונה-החייב) שלא שילם, לא את התמורה בעבור העסקה ולא את פרמיות הביטוח, ייהנה מניכוי מס תשומות בגין עסקה אותה לא פרע"

"בשל כך שהחוב הפך לאבוד, ובשל כך בלבד, נולדה זכותה של המערערת לקבל את תגמולי הביטוח".

הלך המחשבה של מנהל מע"מ בו הוא רואה בתקבולי הביטוח כמאיינים את החוב האבוד וכאילו הוא נפרע, יותיר בעצם את מגה החייבת עם מס התשומות בידיה: "אין לאפשר למגה להתעשר בהותירה בידה את מס התשומות שניכתה ביתר, על חשבון כיסה של חברת הביטוח".

מובן כי על פי חוזה הביטוח בין חברת הביטוח למערערת, הרי שבגין כל שיפוי ביטוחי שנשאה בו חברת הביטוח – כל תקבול שתקבל בסופו של דבר המערערת מכל מקור שהוא, יועבר ויוסב לחברת הביטוח. מובן כי גם החזרי מע"מ ככל שתקבל ממנהל מע"מ, יועברו על ידה ישירות לחברת הביטוח.

בעובדות המקרה בהם נשאה המערערת בתשלומי פרמיות לחברת הביטוח בסכומים של מיליוני ₪ בכל שנה, אשר הוגדלו מהותית בעקבות קרות האירוע הביטוח , מוסיף ביהמ"ש אמירה זו:

"במצב דברים זה, ספק אם היה מקום להעדיף את עניינה של הקונה על פני זו של המערערת, גם אם האחרונה לא הייתה נדרשת להקטין את הנזק ולהשיב לחברת הביטוח כל סכום שיתקבל בידה בעקבות הוצאת הודעת הזיכוי. על אחת כמה וכמה שאין לעשות כן מקום שבו היא נדרשת להשיב לחברת הביטוח סכום זה מכוח התחייבותה על פי הפוליסה".

הוראת פרשנות 2/2012 של מנהל מע"מ קובעת כי "במקרה בו לאחר שהוצאה הודעת זיכוי בגין חוב אשר הוכר כחוב אבוד, הצליח העוסק לגבות את התמורה (כולה או מקצתה) מגורם כלשהו לרבות ערבים, חברות ביטוח וכדומה – יש לראותה כחייבת במס במועד קבלתה".

ביהמ"ש קובע כי הוא אינו מחויב להוראות וחוזרים של רשות של רשות המיסים, מה גם שהוא מפרש את ההתייחסות לחברת הביטוח המופיעה בהוראה, כצד ג' המשלם בשמו של החייב את חובו לנושה אין זה המקרה דנן, בו חברת הביטוח היא צד שהתקשר חיצונית עם המערערת לבטח אותה במקרים של כשל תשלום.

ביהמ"ש מקבל גם את עמדת המערערת לפיה ככל שיקבע כי תגמולי הביטוח יאיינו את מהותו של החוב האבוד וישללו הוצאת חשבוניות זיכוי הרי הדבר מקביל לקביעה שתגמולי ביטוח הינם עסקה חייבת במע"מ, דבר הנוגד את המקובלה כי "סכומים המתקבלים מחברת ביטוח אינם חייבים במס בהעדר "עסקה"".

הערעור התקבל, החוב הוא אבוד, ובדין הוצאו חשבוניות הזיכוי ונדרש על ידי המערערת מס העסקאות הרלוונטי בהשבה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ולרו"ח (משפטן) בועז כהן, ממשרדנו.